一、出海整体税务关注
（一）出海类型概览
在本系列文章的开篇之作中，我们讨论了出海的演进和常见的出海类型。根据汉坤的调研，出海主要分以下三种类型：
1. 产品出海
2. 资本出海
3. 业务出海
对于产品出海而言，主要涉及的税务问题是产品的出口退税问题以及EPC项目（承包工程）的常设机构税务问题；对于资本出海而言，红筹架构的税务问题我们此前有较多的讨论，这里不再赘述，我们将在最后一部分探讨QDLP涉税事宜。为了突出重点，本文将以“业务出海”为主要讨论方向。
从投资规模、阶段、涉税事项的复杂度和成本等多个因素综合考虑，我们将出海涉及的方式/情形分为以下几类。
以上出海方式中，license-out和QDLP并非严格意义上的出海典型模式；但因其有特别的税务关注，我们仍将作为单独的类目进行讨论。关于绿地投资的税务关注，我们将在本文的第二篇中讨论；关于并购和其他出海方式的税务关注，我们将在本文的第三篇中讨论。
（二）出海税务的重要性
很多打算出海的企业都有一种错觉，也就是出海，可以先把业务开展起来，税务问题等赚了钱再说。事实上，很多出海企业都在这方面吃了大亏。
一方面，不了解税务情况，无法预计项目营收情况。好多年前，有一家中国企业去东南亚某地开展业务，在不知道当地增值税税率的情况下，签署了一份包含增值税的合同。如果当地增值税税率很高而项目利润率很薄，可能这一个合同条款就会让中国企业亏损。
另一方面，很多中国企业抱着“最多补税，罚款和滞纳金都能谈”的侥幸出海展业。然而很多海外国家和地区都是轻税重罚的。比如中亚一些国家，就可能针对企业的税务不合规征收几倍的罚款，而且该等罚款绝非“谈谈”就能豁免或减轻；实践中，被迫支出几千万美元也都有可能。
最后，很多国家，特别是欧盟国家，对企业的合规是比较关注的，如果有了不良纳税记录，即使相关子公司注销，也可能影响相关企业集团对该国家的投资。
（三）出海常用概念
企业出海，除了要了解东道国的税收政策之外，还有几点常用的概念/事项。
1. 双重征税与税收协定
什么是双重征税？简单说，就是企业所在国和东道国对企业的同一笔收入，同时主张征税权。如下图所示，针对中国公司来自境外的分红（被动性收入）或经营利润（主动性收入），境外国家（德国或哈萨克斯坦）都有征税权；而该中国公司，作为中国税务居民，也需要就境外所得缴纳中国企业所得税。在该等情况下，中国公司就面临双重征税。
以上出海方式中，license-out和QDLP并非严格意义上的出海典型模式；但因其有特别的税务关注，我们仍将作为单独的类目进行讨论。关于绿地投资的税务关注，我们将在本文的第二篇中讨论；关于并购和其他出海方式的税务关注，我们将在本文的第三篇中讨论。
那么如何应对双重征税呢？大部分国家和地区都通过双边税收协定降低企业或个人的双重征税风险。针对没有税收协定的国家和地区之间的税权问题，也有一些国家和地区国内税法提供了宽免机制。如香港，根据当地利得税税收政策，在境外缴纳的利得税（所得税）性质的税金，可以用以抵减对应企业或个人的香港利得税。关于中国企业所得税法项下的境外所得抵免机制，我们将在绿地投资部分详细讨论，不在此处进行赘述。
我们通过一些实例简要讨论税收协定主要条款对出海企业的保护和实操建议。
A. 协定第五条——常设机构
B. 协定第十条——股息
C. 协定第十一条——利息
D. 协定第十二条——特许权使用费
E. 协定第十三条——财产收益
F. 协定第十四条——受雇所得
G. 其他重要条款
H. 小结
以上我们简单讨论了一些协定待遇条款的适用意见和建议。事实上，税收协定条款的适用是非常复杂的。很多双边税收协定都有特殊的条款，再辅以国内法的适用口径，在实操层面，并不是那么容易落地。特别是一些期待通过中间控股公司实现协定待遇的出海“新手”，需要在税务规划中，充分考虑到可能遇到的困难。
2. 中间控股公司
我们接下来聊企业出海的另外一个“利器”-中间控股公司。中间控股公司能够提供多方面的价值；其中较为突出一个属性就是“协定待遇直通车”。
上图的两种架构，看似仅多了一层中间控股公司（卢森堡），但税收效果却是天差地别。在符合条件的情况下，无论是来自法国子公司的分红还是转让法国子公司的股转所得，都有机会免税。在相关资金不分回国内的情况下，有机会在运营期间很好的管控现金税负。当然了，要享受相关优惠，卢森堡公司也要具有实质性；简单说，出海企业要承担当地人员和办公的额外成本。
关于中间控股公司的税收价值和部分热门地区（香港、新加坡等），我们会在后续章节讨论。这里继续说说中间控股公司的其他价值：
- 延迟资金回境并用于再投资
对于以内资架构出海的企业来说，如果资金最终回境，除了对标25%税率补税差之外，资金再出境也面临各种监管。而如果资金留在境外的中间控股公司，很容易就可以实现对外再投资，扩大企业的规模。
- 作为海外区域总部
出海企业如经营规模发展迅速，也需要在某个大洲或某个海外区域设立区域总部，对区域内的子公司进行统筹管理。如果有专门的中间控股公司直接/间接持有相关子公司，有机会形成一个单独的利润表，便于对相关板块的业务发展进行评估考核。
- 便于未来拆分单独上市
出海企业的商业计划可能随时调整，存在将海外部分业务单独分拆上市的可能性。中间控股公司的存在有机会显著降低上述分拆的成本。
3. 跨境关联交易
跨境关联交易也是中国企业出海面临的一个新模式。道理很简单，“出海”不是“搬家”。毕竟总部和大部分人员、资产还在国内，境外的子公司依然需要国内的支持。无论是资金方面，技术方面，还是管理方面，境内总部都需要向境外子公司输血。这些都会形成跨境关联交易。
与纯粹境内的关联交易不同，跨境关联交易受到更多的税务监管。境内关联交易，尽管关联方之间可能有税差有盈亏区别，但毕竟税金都交到了中国税局。而跨境关联交易，税款要么交到中国要么交到外国，总有一边的税局会特别关切定价问题。
关于跨境关联交易的税务合规问题，我们将在后续章节讨论，这里我们特别关注下几种常见的跨境关联交易模式及其税务关注。
4. 争议解决
一切的问题，最终都会在争议解决里找到答案。无论是税收协定适用问题、还是中间控股公司问题、抑或关联交易问题和运营的税务合规问题，都可能引发争议、税务检查等等，并触发额外税务成本。
而对习惯了在国内面对行动高效、沟通顺畅的主管税局的出海企业，并不总是清楚，海那边遇到税务争议时应该如何应对。
以下我们根据过往经验，讨论一些常见的应对机制。
以上为中国企业出海的整体税务关注。我们以协定待遇条款解读为主，讨论了多个热点税务概念及事项，希望给出海企业呈现一个简单明晰、重点突出的税务关注清单。我们下一篇将继续讨论出海税务关注的绿地投资税务问题。
（原标题：汉坤企业出海系列：出海整体税务关注）
来源：汉坤律师事务所
作者：
- 袁世也，汉坤律师事务所；业务领域：税法服务；联系方式：+86 10 8524 9477，ye.yuan@hankunlaw.com
- 刘舰蔚，汉坤律师事务所
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